《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則于2009年1月1日起實(shí)施，實(shí)施細(xì)則第六條規(guī)定：“納稅人銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其銷(xiāo)售貨物的銷(xiāo)售額計(jì)算繳納增值稅，非增值應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷(xiāo)售額”。于是有的稅務(wù)機(jī)關(guān)依此規(guī)定要求建安企業(yè)自產(chǎn)自用的瀝青混凝土繳納增值稅、外購(gòu)材料用于建安工程也要繳納增值稅。筆者就這些問(wèn)題進(jìn)行一些探討，提出不同看法，供參考。
一、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第六條是由國(guó)稅發(fā)［2002］117號(hào)文件演變而來(lái)，主要目的是為了避免對(duì)納稅人銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為重復(fù)征稅，如國(guó)稅函發(fā)［1997］186號(hào)文件規(guī)定：納稅人自產(chǎn)鋁合金用于工程的應(yīng)繳納增值稅，同時(shí)應(yīng)將鋁合金并入工程價(jià)款計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則在［2002］117號(hào)文件的基礎(chǔ)上取消了分開(kāi)征稅的條件和自產(chǎn)貨物的范圍，但其對(duì)納稅人的規(guī)定仍有效，如國(guó)稅發(fā)［2002］117號(hào)文件規(guī)定：本通知所稱(chēng)納稅人是指從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人。建安企業(yè)是提供施工勞務(wù)的行業(yè)，不屬于從事貨物生產(chǎn)的單位，它與從事貨物生產(chǎn)的單位最大區(qū)別是產(chǎn)品不可移動(dòng)，如道路、橋梁、房屋等，在建設(shè)過(guò)程中購(gòu)進(jìn)部分原材料并進(jìn)行加工是建安企業(yè)的普遍現(xiàn)象，如：包工包料建造房屋，施工方購(gòu)進(jìn)水泥、黃沙、鋼材等原料經(jīng)加工拌和、施工建成房屋；橋梁施工企業(yè)購(gòu)進(jìn)水泥、黃沙、鋼材澆鑄成橋墩；公路施工企業(yè)購(gòu)進(jìn)石子、瀝青等原料用機(jī)械設(shè)備將其拌和成瀝青混凝土并用機(jī)械設(shè)備將瀝青混凝土制成道路等。這類(lèi)企業(yè)有一個(gè)共同的特點(diǎn)，就是購(gòu)進(jìn)原料經(jīng)過(guò)一系列的生產(chǎn)、加工過(guò)程形成不動(dòng)產(chǎn)，盡管在生產(chǎn)加工過(guò)程中，有些半成品是可以移動(dòng)的，但由于這只是生產(chǎn)不動(dòng)產(chǎn)的一個(gè)環(huán)節(jié)，且并未對(duì)外銷(xiāo)售，如果我們?nèi)藶榈貙⑵浞植痖_(kāi)來(lái)，對(duì)中間產(chǎn)品征收增值稅，顯然與經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)不相符合，且無(wú)法合理確定計(jì)稅依據(jù)，將引起稅收征管體系的混亂，讓人感覺(jué)到對(duì)建安行業(yè)既征增值稅又征營(yíng)業(yè)稅。通過(guò)以上分析，筆者認(rèn)為，對(duì)建安企業(yè)內(nèi)部非獨(dú)立核算的中間產(chǎn)品不應(yīng)征增值稅。
二、建安企業(yè)內(nèi)部若設(shè)立獨(dú)立核算單位，且中間產(chǎn)品既有企業(yè)自用也有對(duì)外銷(xiāo)售，此種情況下，該獨(dú)立核算單位可以視為從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的單位，稅務(wù)機(jī)關(guān)可按照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第六條、《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第七條的規(guī)定，對(duì)自用及對(duì)外銷(xiāo)售的半成品征收增值稅，對(duì)營(yíng)業(yè)額減除自用貨物價(jià)值后的余額征收營(yíng)業(yè)稅。
三、外購(gòu)材料用于工程應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅，不繳增值稅。《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第十六條的規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款?！吨腥A人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第七條主要是規(guī)范提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物的行為，并未涉及提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)提供外購(gòu)貨物的行為。
外購(gòu)材料用于工程的有兩種情況，一種是納稅人將外購(gòu)材料用于自建工程，按照上述規(guī)定不繳增值稅；另一種是納稅人將工程分包給其他單位，但分包單位仍使用納稅人外購(gòu)的材料，這種情況下，納稅人并未將材料銷(xiāo)售給分包方，而是將材料用于工程，此部分材料價(jià)款已包括在總承包額扣除分包金額中，仍屬于應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)額，不繳增值稅。
四、建安企業(yè)應(yīng)做好準(zhǔn)備，適應(yīng)政策變化。首先，要了解國(guó)家對(duì)建筑業(yè)產(chǎn)品有關(guān)增值稅的規(guī)定，財(cái)稅［2009］9號(hào)《關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》規(guī)定對(duì)建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料、以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含粘土實(shí)心磚、瓦）、商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土）可按6%的征收率征收增值稅。對(duì)瀝青為原料生產(chǎn)的瀝青混凝土不可按簡(jiǎn)易辦法征收，其稅率為17%。其次，調(diào)整生產(chǎn)環(huán)節(jié)，取消內(nèi)部結(jié)算和對(duì)外銷(xiāo)售，這種情況下，企業(yè)既未發(fā)生銷(xiāo)售也未發(fā)生視同銷(xiāo)售行為，不產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)；再次，對(duì)內(nèi)部獨(dú)立核算的單位，要向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定，在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中盡力取得可抵扣銷(xiāo)項(xiàng)稅額的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，并按規(guī)定核算銷(xiāo)項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額。對(duì)可實(shí)行簡(jiǎn)易征收辦法的產(chǎn)品申請(qǐng)按6%的征收率簡(jiǎn)易征收。
一、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第六條是由國(guó)稅發(fā)［2002］117號(hào)文件演變而來(lái)，主要目的是為了避免對(duì)納稅人銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為重復(fù)征稅，如國(guó)稅函發(fā)［1997］186號(hào)文件規(guī)定：納稅人自產(chǎn)鋁合金用于工程的應(yīng)繳納增值稅，同時(shí)應(yīng)將鋁合金并入工程價(jià)款計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則在［2002］117號(hào)文件的基礎(chǔ)上取消了分開(kāi)征稅的條件和自產(chǎn)貨物的范圍，但其對(duì)納稅人的規(guī)定仍有效，如國(guó)稅發(fā)［2002］117號(hào)文件規(guī)定：本通知所稱(chēng)納稅人是指從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人。建安企業(yè)是提供施工勞務(wù)的行業(yè)，不屬于從事貨物生產(chǎn)的單位，它與從事貨物生產(chǎn)的單位最大區(qū)別是產(chǎn)品不可移動(dòng)，如道路、橋梁、房屋等，在建設(shè)過(guò)程中購(gòu)進(jìn)部分原材料并進(jìn)行加工是建安企業(yè)的普遍現(xiàn)象，如：包工包料建造房屋，施工方購(gòu)進(jìn)水泥、黃沙、鋼材等原料經(jīng)加工拌和、施工建成房屋；橋梁施工企業(yè)購(gòu)進(jìn)水泥、黃沙、鋼材澆鑄成橋墩；公路施工企業(yè)購(gòu)進(jìn)石子、瀝青等原料用機(jī)械設(shè)備將其拌和成瀝青混凝土并用機(jī)械設(shè)備將瀝青混凝土制成道路等。這類(lèi)企業(yè)有一個(gè)共同的特點(diǎn)，就是購(gòu)進(jìn)原料經(jīng)過(guò)一系列的生產(chǎn)、加工過(guò)程形成不動(dòng)產(chǎn)，盡管在生產(chǎn)加工過(guò)程中，有些半成品是可以移動(dòng)的，但由于這只是生產(chǎn)不動(dòng)產(chǎn)的一個(gè)環(huán)節(jié)，且并未對(duì)外銷(xiāo)售，如果我們?nèi)藶榈貙⑵浞植痖_(kāi)來(lái)，對(duì)中間產(chǎn)品征收增值稅，顯然與經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)不相符合，且無(wú)法合理確定計(jì)稅依據(jù)，將引起稅收征管體系的混亂，讓人感覺(jué)到對(duì)建安行業(yè)既征增值稅又征營(yíng)業(yè)稅。通過(guò)以上分析，筆者認(rèn)為，對(duì)建安企業(yè)內(nèi)部非獨(dú)立核算的中間產(chǎn)品不應(yīng)征增值稅。
二、建安企業(yè)內(nèi)部若設(shè)立獨(dú)立核算單位，且中間產(chǎn)品既有企業(yè)自用也有對(duì)外銷(xiāo)售，此種情況下，該獨(dú)立核算單位可以視為從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的單位，稅務(wù)機(jī)關(guān)可按照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第六條、《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第七條的規(guī)定，對(duì)自用及對(duì)外銷(xiāo)售的半成品征收增值稅，對(duì)營(yíng)業(yè)額減除自用貨物價(jià)值后的余額征收營(yíng)業(yè)稅。
三、外購(gòu)材料用于工程應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅，不繳增值稅。《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第十六條的規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款?！吨腥A人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則第七條主要是規(guī)范提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物的行為，并未涉及提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)提供外購(gòu)貨物的行為。
外購(gòu)材料用于工程的有兩種情況，一種是納稅人將外購(gòu)材料用于自建工程，按照上述規(guī)定不繳增值稅；另一種是納稅人將工程分包給其他單位，但分包單位仍使用納稅人外購(gòu)的材料，這種情況下，納稅人并未將材料銷(xiāo)售給分包方，而是將材料用于工程，此部分材料價(jià)款已包括在總承包額扣除分包金額中，仍屬于應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)額，不繳增值稅。
四、建安企業(yè)應(yīng)做好準(zhǔn)備，適應(yīng)政策變化。首先，要了解國(guó)家對(duì)建筑業(yè)產(chǎn)品有關(guān)增值稅的規(guī)定，財(cái)稅［2009］9號(hào)《關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》規(guī)定對(duì)建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料、以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含粘土實(shí)心磚、瓦）、商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土）可按6%的征收率征收增值稅。對(duì)瀝青為原料生產(chǎn)的瀝青混凝土不可按簡(jiǎn)易辦法征收，其稅率為17%。其次，調(diào)整生產(chǎn)環(huán)節(jié)，取消內(nèi)部結(jié)算和對(duì)外銷(xiāo)售，這種情況下，企業(yè)既未發(fā)生銷(xiāo)售也未發(fā)生視同銷(xiāo)售行為，不產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)；再次，對(duì)內(nèi)部獨(dú)立核算的單位，要向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定，在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中盡力取得可抵扣銷(xiāo)項(xiàng)稅額的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，并按規(guī)定核算銷(xiāo)項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額。對(duì)可實(shí)行簡(jiǎn)易征收辦法的產(chǎn)品申請(qǐng)按6%的征收率簡(jiǎn)易征收。
